一、引言
研究型审计是审计部门深入落实习近平总书记关于审计工作作出重要指示的理论实践创新，是推动十四五时期审计事业高质量发展的必由之路，是切实发挥审计建设性作用的关键环节。习近平总书记在中央审计委员会第一次会议强调，要依法全面履行审计监督职责，创新审计理念，促进经济高质量发展。刘国中书记和侯凯审计长也多次在各种会议上强调了研究型审计的重要性。A市审计局始终心怀“国之大者”，坚持从大局看问题、从长远看问题、从战略上看问题，近年来持续将“如何在审计全流程中扎实推进研究型审计”课题作为推动工作创新的切入点和突破口，在审计组织计划阶段、审前阶段、审计阶段、成果运用阶段开展探索，取得了一定的理论和实践成果。本文以近年来A市审计局在研究型审计工作中开展的实践探索为例，系统阐述了研究型审计的发展路径，以期为审计机关开展相关工作提供参考。
二、研究型审计概述
（一）研究型审计的概念。
截至目前，理论界和实务界均尚未形成统一的关于研究型审计的概念。但根据相关的政策文件和论文，按照其性质大致可以分为三类，即研究型审计是一种应用研究方法，审计工作方法，或是审计改革创新方法。
应用研究派以李功耀、黄明霞、李玲等为代表，他们认为研究型审计是在审计工作实践中强化调查研究，通过在审计观念、思维方式、审计内容、技术方法、管理模式等方面自我突破，实现“从研究的视角，用研究的方法开展审计工作，把审计项目当成课题进行调研、分析、求证（李玲，2012）”，实现审深、审透、审出实效的目的。
工作方法派以许芷浩、张宜平、金显威等为代表，他们认为研究型审计就是“研究+审计（许芷浩，2020）”，通过“将研究的思维、视角和方法运用到审计全过程（张宜平，2021）”，改变过去重解释问题、轻解决问题的工作方法，对普遍性、规律性、苗头性问题进行多维提炼分析，在更高层次、更宽领域服务宏观管理。
改革创新派以刘西友、审计署审计科研所等为代表，他们认为研究型审计要以党中央、国务院重大经济决策部署的出台背景、战略意图、改革目标为根本，工作方法上不仅要坚持问题导向，更要提升解决问题的能力。要在审计中提升理论研究，通过对审计成果的深度挖掘实现审计理论、审计实践甚至审计制度的创新。
综上所述，笔者认为研究型审计按照审计工作中研究客体不同，可分为狭义和广义的研究型审计两种：
狭义研究型审计即在正常的审计业务工作中，通过对被审计单位体制机制、业务开展情况、绩效情况等进行深入研究，强化审计成果的深度和广度，从而达到保障审计质量、降低审计风险、提升审计成果水平的工作目的。
广义研究型审计即在狭义研究型审计的基础上，强化对审计结果的归纳总结，形成更有价值的成果材料，甚至通过探索研究实现审计工作体制机制、组织方式和监督能力现代化水平的提升方式，进一步拓展审计的建设性作用。
（二）开展研究型审计的必然性分析。
1.开展研究型审计是更好服务国家治理现代化的必然要求。国家审计是为了满足国家治理的客观需要而产生和不断发展的。新的时代背景下，随着经济社会发展主要矛盾的不断变化，国家治理现代化的进程也在不断加快和深入，逐渐由原有的单一型经济类违纪违规行为监督向建设功能、服务功能、抵御功能甚至预防功能转变。这些变化促使了国家审计自身也要改革创新，不断提高政治判断力、政治领悟力和政治执行力，强化审计工作的研究性，提供更好地审计成果来体现服务国家治理的时代价值。通过深入开展研究型重大政策落实情况跟踪审计、公共权力审计、绩效审计等，及时发现和纠正有令不行、有禁不止的行为，综合分析领导干部行使公权力的社会效益、经济效益、生态效益等，分析体制性障碍、机制性缺陷和制度性漏洞，提高国家治理的效益和效率。
2.开展研究型审计是增强国家审计监督效能的必然要求。《“十四五”国家审计工作发展规划》明确指出，面对当今世界百年未有之大变局，国内发展不平衡不充分问题仍然突出，重点领域关键环节改革任务仍然艰巨。更好发挥审计在推进国家治理体系和治理能力现代化中的作用的路径，必须坚持党的全面领导，加快构建集中统一、全面覆盖、权威高效的审计监督体系，以更高水平的监督效能为构建新发展格局提供监督保障。
3.开展研究型审计是更好服务高质量发展的必然要求。《中共中央关于党的百年奋斗重大成就和历史经验的决议》强调，必须实现创新成为第一动力、协调成为内生特点、绿色成为普遍形态、开放成为必由之路、共享成为根本目的的高质量发展，推动经济发展质量变革、效率变革、动力变革。这说明，经济社会高质量发展不是过去仅仅以GDP增速作为单一考核因素的发展模式，而是以人民为中心，以经济稳定、企业活跃、创新驱动、生态优先等统筹推进的发展模式。在新的工作形势下，审计机关应当立足全局，将审计监督工作放在整个经济监督和国家治理体系中系统谋划，对政策措施落实的整体效果以及对当地经济发展趋势的影响进行集中分析和研讨，提出建设性意见，形成专题审计成果，从而促进经济社会高质量发展。
三、研究型审计的发展历史及现状
（一）研究型审计发展历史。
审计系统作为掌握大量经济社会发展前沿信息，了解各级各部门深层次问题的监督部门，要对被审计单位做出客观公正的审计评价，就发现的问题做出准备的判断和定性，必须要在审计工作中广泛开展调查研究，否则审计视野就难以拓展，审计理念也不可能发展深化。2003年，审计署出台《2003至2007年审计工作发展规划》时就明确指出，要加强审计成果的综合分析研究，充分发挥审计监督在宏观调控中的作用。加强审计科研机构建设，强化审计理论研究，实行科研人员与实务人员、理论研究与政策研究、科研与调研相结合，加大科研成果的推广应用，增强审计科研工作的实用性、指导性和前瞻性。2008年，时任审计长刘家义提出发挥审计“免疫系统”功能的观点，要求审计机关关注国家经济安全，保障经济社会健康运行，树立科学审计理念，改进审计理论研究的方式方法。刘家义的要求确定了研究型审计的工作方法和工作目的，奠定了研究型审计的雏形。2009年审计署南京特派办正式在地方政府债务审计中开展研究型审计，通过对其不断发展提升，逐渐成为该办特色品牌工作。不同于以往审计类研究工作，南京特派办开展研究型审计的初衷是为了克服审计工作中重实务操作、轻研究分析、审计成果水平不高的工作短板。通过将审计业务与审计科研紧密结合，实现了审计成果与审计工作水平的双提升。随后，各地审计机关纷纷通过审计实践探索研究型审计的应用方法，其中研究课题式工作法、复合型队伍工作法、大数据审计工作法等分别在审计计划管理、审计组织方式、审计方式方法等多个环节实现了突破。2021年审计署在《全国审计机关2021年度工作要点》中正式提出积极推进研究型审计的工作要求，随后侯凯审计长在年度审计署集中整训时也发表了《坚决做实研究型审计》的专题讲话，要求“把研究贯穿审计工作始终”。《“十四五”国家审计工作发展规划》中又强调，“创新审计理念思路。积极开展研究型审计，系统深入研究和把我党中央、国务院重大经济决策部署的出台背景、战略意图、改革目标等根本性、方向性问题，不断提升审计工作政治性和前瞻性。”这代表着研究型审计已经成为了当前国家审计工作中最重要的工作方法和发展方向之一。
（二）研究型审计发展现状。
1.保障措施应运而生。切实可行的保障措施既反映了审计机关对开展研究型审计工作的重视，也提供了有力的制度保证。例如福建省审计厅印发了《关于推进研究型审计的实施办法》，对项目计划、项目实施、项目审理和项目成果利用等四个重要环节提出了具体工作要求；湖北省审计厅印发了《关于建立审计智库常态化开展行业领域综合研究分析的实施意见》，对常态化开展行业领域综合研究分析作出具体要求；嘉兴市审计局等多个地市级审计机关先后出台了《关于探索开展研究型审计的实施意见》，明确了工作思路、目标任务和工作重点。这些措施都为审计机关扎实开展研究型审计奠定了坚实的制度基础。
2.研讨交流层出不穷。研究型审计注重分析问题本质、追求审计价值，单一的理论框架体系早已不能满足于新时代的审计工作需要。必须以研究型学习深化研究型审计，在“谋研究”“能研究”“会研究”实现突破。例如审计署各特派办定期组织召开研讨会、交流会，深入分析探讨审计对象的历史沿革、发展现状、改革方向、业务运行等，通过提问题、共探讨、齐会诊的方式，充分发挥不同处室专业所长，着力解决审计工作中的痛点、难点；广东省审计厅召开了研究型审计专题研讨会，由各审计处处长针对各自专业领域提出课题进行授课，围绕业务运行机制、管理内容和工作规律，结合审计实务，展开深入讨论。
3.实践成果硕果累累。研究的目的是知己知彼，确保揭示问题有的放矢，精准到位。只要明确了研究的内容和工作方法，就能发挥研究型审计带来的新思路、新优势。例如深圳特派办在种业资源情况审计调查项目中，紧扣“农业—粮食—种质—南繁”主题，实地了解制约南繁基地在科研沉淀、产业聚集等方面的卡点、痛点，撰写出《南繁硅谷调研报告》，为全国种业工作谋划发展、破解难题，提供难得参考资料；济南特派办立足审计前沿，将数据分析与审计研究相互融合，从不同角度还原审计对象各项业务，实现对审计对象的精准画像，建立的《数据分析发现问题查处及整改情况台账》实现了问题线索全流程跟踪，有力推动了审计发现问题的整改工作力度。
（三）研究型审计发展困境。
虽然各级审计机关在审计实践中取得了一定的工作成绩，但是相关工作开展中仍然面临一定的困难：
1.重视程度不够。我国政府审计过去长期以传统财务收支审计为主，审计工作一直以财务收支情况的合法性和合规性为重点。虽然审计署自2020年起便要求将开展研究型审计作为头等大事，绝大多数省级审计机关和特派办也在多措并举推进研究型审计工作，但受奖优罚劣机制不明确、未将研究型审计作为业务考核硬性指标、取得审计成果难度大等原因影响，部分基层机关在权衡审计任务繁重和创新审计工作的矛盾后，没有内生动力将审计资源向研究型审计工作倾向。部分审计干部也存在不正确的认识，甚至产生抵触情绪。
2.研究力量薄弱。研究型审计在审计目标、审计方法、审计标准等方面较传统类型审计难度上有较大提高，除了对财务的合规性进行检查外，更要对公共资源使用的经济性、效益性开展审查。因此研究型审计对审计干部的综合素质要求更高，除了必要的财务知识外，还需要掌握一定的经济分析、大数据分析、金融投资、工程建设等专业知识。当前基层审计机关干部中多数仍然以审计、财会、工程等单一专业背景为主，仍需进一步提升审计干部的政治能力、专业胜任能力、宏观政策研究能力和审计信息化能力。
3.审计评价体系尚未建立。研究型审计的核心是通过在审计中开展研究得到有价值的审计成果，但由于各级审计机关截至目前没有制定研究型审计工作流程体系和审计成果的评价体系，导致该项工作缺乏公认、客观、科学的评价标准，既无法对工作的合法合规性进行认定，也难以用定量指标对审计成果进行衡量，一定程度上影响了研究型审计的质量和结论的可信度。
4.研究成果运用水平还需提高。研究成果运用是研究型审计工作的最终环节，起着至关重要的作用。现实工作中，首先研究成果得不到被审计单位的足够重视，由于被审计单位对研究型审计这一审计形式较为陌生，在同一审计项目中往往出现对审计报告反映问题非常重视，而对审计信息、审计建议书等其它强制性不高的审计文书缺乏重视，甚至采取避重就轻、敷衍了事的办法，造成部分研究成果石沉大海。其次研究成果得不到充分利用，由于成果转化运用机制不健全，与纪委监委、组织、人事、财政等部门沟通协调欠缺，造成研究成果利用渠道不通畅。
三、A市审计局运用研究型审计的经验做法
（一）组织计划阶段。
1.精心编制规划。坚持规划先行，立足新发展阶段、贯彻新发展理念、服务构建新发展格局，加强对“十四五”审计发展形势、经济社会发展重大战略、地区高质量发展目标及难点、堵点等进行宏观政策研究分析，结合“十四五”审计工作规划编制研究型审计工作规划和阶段性研究课题，循序渐进推进研究工作。A市审计局在规划编制工作中坚持围绕中心、服务大局，找准审计服务A市奋力建设“西北生态经济强市”的最佳切入点和着力点，以实现高水平监督、聚力高标准跨越、服务高质量发展、促进高效能治理、推动高层次建设为总纲谋篇布局，将经济社会发展、民生保障、生态文明建设、巩固衔接、重点项目建设等五项重点工作推进情况纳入首批研究型审计重点课题，并通过明确任务目标、方法路径、时间节点等具体要求的方式，确保规划指导性和操作性强。
2.上下联动推进。要凝聚各方力量推动研究型审计，积极探索创新组织模式，实现“一盘棋”的格局。加强对研究型审计工作的统筹，围绕重点项目的实施，优化审计资源配置，打破部门、科室、专业界限，做到上下联动、统筹协作，共同凝聚研究合力。A市审计局在全市扶贫审计全覆盖工作中，坚持部门横向结合、审计纵向联动，从项目筹划阶段就与扶贫、财政、发改等部门共同研究、谋划，使审计内容和重点更加突出，审计导向性更加精确。审计实施阶段从“八办三组”相关单位抽调业务骨干充实审计力量，指导政策法规，整合重组成政策、资金、项目等专项审计组，更好实现了刀刃向内、齐头并进、分头落实的审计目的。
（二）审前阶段。
1.全面掌握政策法规。按照“必须善于用政治眼光分析审计发现的经济社会问题”的工作要求，审计干部要切实提高政治站位，刻苦钻研政策法规，做到对“国之大者”心中有数。将吃透中央及地方各级有关决策部署的政治意图、战略规划和工作要求作为准备工作中的重中之重，在审计开始前便争取成为业务的熟手、政策的专家，提升发现问题根源本质和深层次原因的能力，有效发挥审计“治已病、防未病”的建设性作用。
2.认真开展审前调查。要充分重视审前调查，深入调研被审计单位历史沿革、发展现状、改革方向，以及业务部门的职责履行、业务运行、内控管理等，多渠道搜集行业动态、疑点线索，及时掌握更加真实、有用、全面的信息，提前梳理可能存在的问题，明确审计思路，提升审计精准度。
3.精心制定审计方案。在深入研究、充分调研的基础上，结合被审计单位实际情况设计方案。突出指导性和可操作性，合理确定审计目标、审计范围、审计内容及重点等，做到既统筹兼顾又突出审计重点，为提升研究结果的全面性和准确性打下良好基础。
（三）审计阶段。
1.审研结合增强审计实效。审计与研究是审计阶段中的一体两面，发现具体问题是研究问题的基础，对单一问题分析研究又能够为揭示问题根源提供支撑，所以在审计过程中不能将审计和研究割裂开。在揭示和反映问题时必须沿着“政治—政策—项目—资金”的演绎路径做到整体把握、层层聚焦，多分析、多研究，切实掌握产生问题的原因，查明问题责任主体，针对性提出处理意见和整改建议，构建审计研究工作闭环链条。
2.充分发挥大数据审计支撑作用。随着信息技术的不断更新换代和计算机科学技术的广泛应用，大数据审计技术不仅能够运用在财务审计领域，在越来越多部门的业务数据上使用也非常适合。在研究型审计中，通过钻研被审计单位业务流程、针对性制定数据分析策略、多来源采集比对数据，可以在配备少量审计人员的情况下快速筛查出大量疑点线索，形成数据分析报告，为审计外调阶段现场核查提供支撑。A市审计局在对县区党政主要领导干部开展研究型自然资源资产离任审计项目中，广泛运用大数据审计技术。一是建立数据采集和定期报送机制，增强对测绘、国土、林业、水利等部门业务数据的分析运用。二是强化3S技术运用，建立自然资源数据库，利用地理信息系统对审计疑点地区特定目标进行定位和实地审查取证，获取准确的审计证据。三是强化数据资源分析利用，开展跨层级、跨地域、跨系统、跨部门和跨业务的数据挖掘与分析，健全“数据分析+现场核查”工作机制，不断提高利用数据分析手段核查问题、评价判断、宏观分析的能力。
3.切实加强审计质量管理。要以实施“精品项目”为目标，严格按照研究型审计实施方案要求，锚定课题和思路开展审计工作。将审计发现问题背后的深层次问题、体制性障碍、机制性缺陷、制度性漏洞做为深化审计研究的主攻方向，通过持续跟踪督导、全程质量管控、提前研讨审理等方式，确保审计方向正确、问题查准查透。A市审计局在组织开展全市研究型巩固衔接审计中，创新运用“五统一”工作模式，以“不对称交叉审计”方式对10县区进行审计。通过统一安排部署、统一编制工作方案、统一印发审计通知、统一出具审计征求意见稿、统一发出审计报告，实现各审计组在工作中同步实施、上下联动，严格落实“总体分析、发现疑点、分散核查、系统研究”的大数据审计工作要求，进一步优化审计项目实施过程与质量管控措施。
（四）成果运用阶段。
1.充分发挥审计建议建设性作用。审计建议作为审计机关向被审计单位就相关工作改进措施提出的书面指导意见，虽然不具有强制性，但可以从指导思想上引起被审计单位的警觉和重视，也是衡量研究型审计工作成效的重要指标。A市审计局在相关审计中，要求审计组坚持问题导向，从推动完善制度机制入手，深入分析问题产生的深层次原因，按照精准施策、标本兼治的处理原则，增强审计建议的针对性和可行性。加强与业务主管部门沟通，充分听取被审计单位及其下属单位、服务对象意见，采纳其合理意见进一步完善审计建议。在对A市医保基金审计过程中，审计组分别与A市人社局、卫计局、医保局等单位进行座谈，与相关工作业务骨干就审计建议的可行性和相关法律法规的容错性开展交流沟通，有力保证了审计建议能够对审计整改工作和后续的医保工作发挥指导作用。
2.强化审计发现问题整改，做好审计“后半篇”文章。审计整改是研究型审计的“最后一公里”，加强审计整改是充分运用审计研究成果的现实需要。一要完善审计问题整改台账，全面、详实地汇总审计发现的问题。通过分类研究，既能横向分析同类项目中的共性问题和突出问题，又能纵向分析部门或行业是否在多个年度、不同项目中出现同类问题，屡审屡犯。二要建立整改联动机制，强化审计成果与纪委监委、组织、人事等部门的共享联动力度，健全整改协作、问责机制，形成整改监督合力。三是审计成果透明度，完善审计信息公开、公式制度，加强信息公开力度，紧扣社会热点，让群众监督促进审计成果落实。A市审计局在审计整改工作中加强信息化建设，自主研发了集合“动态反馈、问题清单、整改清单、移送清单、实时监控”五大功能于一体的审计问题台账监控平台。通过对整改情况可视化呈现、在线智能分析，强化了整改跟踪力度，极大地推动了审计整改落地见效。
四、研究型审计发展建议
（一）聚焦中心工作，精准确定研究目标。由于被审计单位的客观情况各不相同，审计机关在确定研究课题时也不能盲目跟风。要紧扣党委、政府中心工作，聚焦社会热点、民生难点、改革堵点和审计发展的新情况、新问题和新要求，精准确定研究课题，分阶段、分专题地实施研究型审计，有针对性地揭示本地经济社会发展中存在的风险隐患。
（二）构建理论体系，强化研究成果运用。要围绕“政治—政策—项目—资金”工作路线，探索建立开展研究型审计工作的程序、要件、方式、方法等方面规范。强质量管控，将质量管控贯穿研究型审计项目论证、立项、实施、报告、整改、评估的各方面，探索建立研究型审计工作的质量管理和风险防控机制。强化研究成果提炼运用，编制优秀案例，加强学习研讨，形成可复制、可借鉴的经验做法。
（三）强化组织保障，充分激发研究积极性。各级审计机关应将研究型审计工作作为当前极为重要的工作进行安排部署，倾斜人财物等各方面资源助力相关工作快步迈入成熟阶段。通过及时成立专门领导小组、制定工作方案、落实考核指标、组织研讨会等方式，树立“人人向学、个个钻研”的鲜明导向，营造全员研究氛围。出台激励办法，对取得一定等次的研究型审计科研成果的审计干部进行嘉奖，并与创先评优、职务职级晋升等挂钩，充分发挥工作积极性和示范引领作用。
